Mediante Decreto por el que se reforman y adicionan diversas disposiciones al Código Fiscal de la Federación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 27 de enero de 2017, se adicionó la figura del Recurso de Revocación Exclusivo de Fondo, la cual del análisis de exposición de motivos, se advierte que la intención del legislador es fortalecer el único medio de autocontrol con el que cuenta la autoridad fiscal, al establecer la obligación de realizar el pronunciamiento de fondo de los agravios formulados, atender las diligencias manifiestas de los actos recurridos, llevar a cabo diligencias que permitan conocer los hechos efectivamente controvertidos, ordenando la exhibición de documentos o desahogos de pruebas periciales, con el objeto de que exista un pronunciamiento de fondo y coordinación con la autoridad emisora de las resoluciones impugnadas y evitar que se devuelva a ésta la resolución para emitir una nueva que más tarde se dejará sin efectos por contener un vicio de fondo.
Ahora bien, de lo anterior se advierte que lejos de ser una reforma que atienda los principios de oralidad, celeridad y audiencia, resulta ser violatoria de dichos principios, por las siguientes consideraciones jurídicas:
Primeramente, al realizarse una distinción entre agravios de forma y fondo, en virtud de que el escrito de recurso de revocación, debe satisfacer entre otros requisitos, el de señalar los agravios que le cause la resolución o acto impugnado, por lo que se considera que es un derecho del contribuyente el hacer valer agravios (forma y fondo), que considere le cause el acto impugnado y con el que en su momento podrá acreditar la ilegalidad de la resolución impugnada.
Asimismo dicha figura jurídica resulta del todo excluyente, toda vez que no permite que todos los actos administrativos establecidos en el artículo 117 del Código Tributario, sean impugnados por esta vía al sólo considerarlos procedentes cuando la resolución recurrida corresponda a resoluciones definitivas de la autoridad, derivadas del ejercicio de sus facultades de comprobación previstas en el articulo 42 fracciones II, III y IX del mencionado Código, dejando fuera resoluciones de devoluciones, caducidad, resoluciones dictadas en materia aduanera, entre otros.
Aunado a lo anterior, existe una trampa procesal en el recurso de revocación exclusivo de fondo, en virtud de que, de manera tácita se regula que el contribuyente que opte por esta opción, debe renunciar a hacer valer agravios de forma, violando con tal determinación la garantía de audiencia, toda vez que si bien el contribuyente puede ejercer la opción de promover el recurso de revocación exclusivo de fondo, no se le puede limitar a expresar otros agravios. Más aún cuando el artículo 132 del Código Fiscal de la Federación, establece que: “la resolución del recurso se fundará en derecho y examinará todos y cada uno de los agravios hechos valer por el recurrente, teniendo la facultad de invocar hechos notorios, pero cuando se trate de agravios que se refieren al fondo de la cuestión controvertida, amenos que uno de ellos resulte fundado, deberá examinarlos todos antes de entrar al análisis de los que se planteen sobre violación de requisitos formales o vicios del procedimiento”; por lo que al momento de que la autoridad fiscal emita una resolución, primero debe de estudiar si existen agravios de fondo antes que de forma, con los cuales se deje sin efectos la resolución, situación que a todas luces buscan los recurrentes.
Otro aspecto que resulta incoherente, es el hecho de que se obligue al contribuyente a relacionar las pruebas que ofrezcan con los hechos que pretende acreditar, lo anterior, en el entendido de que cuando un contribuyente expresa su agravio debe relacionar las pruebas con las que pretenda acreditar la ilegalidad de la resolución, sin embargo, no se encuentra claro si al ejercer tal opción se pierde el derecho de anunciar y ofrecer pruebas adicionales, al no considerar los plazos señalados en los artículos 123 último párrafo y 130 tercer párrafo del Código Fiscal de la Federación, dentro de las etapas del procedimiento para el desarrollo del recurso de revocación exclusivo de fondo.
Asimismo en caso de que se requiera de una audiencia, la autoridad una vez que emita el oficio por el que se admitió el recurso, tiene 20 días para realizar el mismo, sin que exista para ello una opción que hacer valer, en caso de que la autoridad no la realice en dicho término; de igual manera en el recurso de revocación exclusivo de fondo se ordena el desahogo de una prueba pericial a cargo de un perito distinto, designado por la autoridad, encontrándonos frente una figura mixta, toda vez que ni el propio Código Tributario regula el procedimiento para el desahogo de la prueba pericial, para tal situación, se aplica de manera supletoria el Código Civil de Procedimientos Civiles, y en ningún momento se señala cuales son los motivos por los cuales la autoridad puede cambiar al perito ni señala de donde se debe nombrar al nuevo, designando de manera arbitraria y caprichosa al nuevo perito, lo que resulta ser una violación a la adecuada impartición de justicia, principal motivo de la mencionada reforma.
De lo señalado con antelación, considero que el recurso de revocación exclusivo de fondo lejos de ser un instrumento más para que el contribuyente pueda impugnar la ilegalidad de una resolución, es un medio selectivo y restrictivo cuyas características resultan ser más favorables a la autoridad administrativa para confirmar la resolución que para revocarla, en virtud de que limita el tipo de resoluciones impugnadas, obliga a renunciar a la exposición de agravios de forma y favorece a la autoridad a efecto de designar un perito diferente al del recurrente, sin que para ello se regulen los motivos o elementos que la autoridad consideré para nombrarlo.
Licenciada en Derecho con mención honorífica por la Universidad Autónoma Benito Juárez de Oaxaca, Pasante en la Maestría en Derecho Fiscal por la Escuela Libre de Derecho en Puebla, Cursando la Licenciatura de Contaduría y Finanzas Públicas en la Benemérita Universidad Autónoma de Puebla, Directora General del Corporativo Fiscal-Penal SPEZZIA&ASOCIADOS, Abogada postulante en materia Fiscal y Coordinadora General de Política Social en la Secretaría de Desarrollo Social del Estado de Puebla.
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