Las Contribuciones. Marco Legal y Fiscal de la Contabilidad.

 

LAS CONTRIBUCIONES

> Clasificación de las Contribuciones.

> Efectos de las Contribuciones.

> Los Impuestos.

> Los Derechos.

> Contribuciones Especiales

5.1 CLASIFICACIÓN DE LAS CONTRIBUCIONES

Se analizaran dos de las principales clasificaciones de los tributos o contribuciones, con el objeto de proporcionar algunos datos complementarios acerca de su naturaleza juridica y del papel que desempeñan en su carácter de ingresos tributarios del Fisco.

La primera clasificación es la “tradicional”, porque refleja los puntos de vista que reflejan los especialistas en la materia.

La segunda, es la “moderna”, se usa en ideas de Harold M. Sommers, distinguido profesor de la Universidad de Chicago.

El estudio de las clasificaciones de los tributos o contribuciones (en especial los impuestos) constituye a una forma de aprecias las diversas categorías de tributos que, puede llegar a contemplar la legislación hacendaria, en función de la variedad de fuentes gravables que suele ofrecer la economía de un país. 

CLASIFICACIÓN TRADICIONAL

Los tributos o contribuciones deben clasificarse de la siguiente manera:

1. DIRECTOS E INDIRECTOS

Los tributos directos son aquellos que no son susceptibles de repercutirse o trasladarse a terceras personas.

Los tributos indirectos si poseen la posibilidad traslaticia.

Margáin Manatou sostiene que: “en la actualidad  hay dos corrientes sobre lo que debe entenderse por un impuesto directo y un impuesto indirecto. La primera, que todavía predomina, sobre todo en la enseñanza, considera que el impuesto directo es aquél que no es repercutidle y el indirecto el que sí lo es. La corriente moderna, que está respaldada por trapacistas como Ainaudi, Sommers, Hugh Dalton, Giannini, etc…, todos los gravámenes pueden ser repercutidos por el contribuyente: que lo correcto es considerar como impuestos directos aquellos que gravan los rendimientos y como indirectos los que gravan los consumos…”

En tales condiciones, es correcto afirmar que los tributos directos son los que inciden sobre utilidades o rendimientos; y los indirectos son los que gravaran operaciones de consumo.

Resumiendo, mientras los tributos directos tienen por objeto gravar ganancias, utilidades o rendimientos; los indirectos inciden sobre ingresos provenientes de operaciones de consumo.

B. REALES Y PERSONALES

Por contribuciones o tributos “reales” se entienden aquellos que están destinados a gravar valores económicos que tienen su origen en la relación juridica que se establece entre una persona física o moral, y una cosa o un bien. Se les llama “reales” debido a que los corrientes sujetos pasivos son titulares de algún derecho real, en especial el de propiedad.

Por “tributos personales” debemos entender todos aquellos que gravan los ingresos, utilidades, ganancias o rendimientos obtenidos por personas físicas o morales, como consecuencia del desarrollo de los diversos tipos de actividades productivas (industria, comercio, agricultura, ganadería, pesca, ejercicio de de profesiones liberales, etcétera), a los que se encuentren dedicados, e independientemente o al margen de su vinculación juridica con cosas, bienes o derechos reales.

En ese sentido, la mayoría de tributos establecidos por nuestro Derecho Fiscal tienen el carácter de personales,  ya que, salvo mínimas excepciones, como el impuesto predial o contribuciones especiales o de mejoras, el propósito de toda contribución es, el de incidir sobre los ingresos, utilidades, ganancias o rendimientos de las personas.

C. GENERALES Y ESPECIALES

Esta tercera clasificación tradicional, es la mas fácil de comprender, debido a su sencillez.

Se entiende por tributos generales son aquellos que gravan diversas actividades económicas, las que, tiene en común ser de la misma naturaleza. Por ejemplo, el Impuesto sobre la renta y el Impuesto al Valor agregado.

Los tributos especiales son los que exclusivamente inciden sobre una determinada actividad económica.  Por ejemplo, todos aquellos que gravan de forma exclusiva a una sola actividad económica, como los derechos por uso de aeropuertos, contribuciones por mejoras o el impuesto sobre adquisión de inmuebles.

D. ESPECIFICOS Y AD-VALOREM

Los tributos específicos son aquellos cuyas cuotas, tasas o tarifas, atienden, para su corriente determinación en cantidad liquida, al peso, medida, volumen, cantidad y dimensiones en general del objeto grabado. 

Los ad-valorem, atienden al valor o precio del propio objeto gravado. Se trata de gravámenes que, únicamente son previstos en la Legislación Aduanera, grava básicamente mercancías, las que deben valorarse en función de sus medidas y dimensiones, o en atención a su valor o precio.

Aun cuando los tratadistas sostienen que los tributos ad-valorem suelen ser mas justos que los específicos, la realidad es que, no existe tal oposición, ya que es un criterio aceptado que, una justa valoración aduanera solo se logra a través de la adecuada combinación de las cuotas especifica y ad-valorem.

III.CLASIFICACIÓN MODERNA

La clasificación de Harold M. Sommers, destacado profesor de la Universidad de Chicago en su conocida obra “Finanzas Públicas e Ingreso Nacional”,  los principios económicos que menciona, reflejan las perspectivas de las actuales corrientes de la Ciencia Económica en torno a los tributos o contribuciones (especialmente impuestos), que juegan como instrumentos de planeaciones en las modernas finanzas públicas, generalmente acosadas por problemas de recesión, inflación, devaluación y desempleo.

La clasificación de Sommers no busca preponderadamente destacar las características importantes del tipo de tributo o contribución, sino mas bien señalar los impactos o efectos que su establecimientos puede llegar a ocasionar en la Economía Nacional, el autor se muestra mas preocupado por los efectos de un impuesto y su cadena de derivaciones que por explicar su naturaleza. Partiendo de estas premisas, se desarrollaran algunas de las ideas de mayor trascendencia que nos presenta a uno de los precursores d ella llamada “escuela del montañismo económico”; la que, ha ejercido, sin lugar a dudas una influencia determinante en las modernas Finanzas Públicas.

Para Sommers existen cuatro clases fundamentales de impuestos; sobre bienes, servicios, ingresos y sobre riquezas; y del manejo que de los mismos se haga por el legislador hacendario, dependerá tanto la justicia de la imposición como el efecto económico neto en el Erario Publico.

1. IMPUESTOS SOBRE BIENES Y SERVICIOS.

Esta clase de gravámenes están destinados a gravar bienes y mercancías que se expenden al público, así como los servicios que se le prestan. Se trata de impuestos al consumo cuyo ejemplo esta el Impuesto al Valor Agregado.

En opinión de Sommers, esta clase de impuestos constituyen a los verdaderos tributos indirectos y, por lo tanto, participan de todas sus características negativas:

• Son injustos desde el momento que no gravan a los sujetos en función de su riqueza personal.
• Resultan inflacionarios al recargar el precio de las mercancías y servicios, incrementan el costo de vida y disminuyen el poder adquisitivo de los salarios.
• Dan paso a la “espiral inflacionaria”, que es una carrera desaforada entre precios y salarios.

A pesar de sus desventajas, los impuestos indirectos suelen tener a corto plazo un impacto sumamente favorable en la balanza del Erario Público, incremente la recaudación.  Pese a las justificadas críticas que se les pueden formular, cuenten en la actualidad , y posiblemente en el futuro cercano, con gran aceptación por parte de los gobiernos.

B. IMPUESTOS SOBRE LOS INGRESOS Y LA RIQUEZA

Sommers hace referencia a aquellos gravámenes que inciden progresivamente sobre los rendimientos o sobre el patrimonio d Elos individuos y empresas. Considera que esta clase de imposiciones deben asociarse con una mayor redistribución del ingreso nacional, debido a que se fijan en función d ella riqueza poseída o acumulada por cada causante. No solo se ajuntan al principio d proporcionalidad, sino que no producen los efectos inflacionarios que son característicos de los impuestos sobre mercancías y servicios. Los impuestos sobre los ingresos y la riqueza, al no recaer sobre el consumidor, no atribuyen al encarecimiento de la vida. Al contrario, al gravar las ganancias o riquezas de cada persona, inciden sobre sus excedentes económicos ¡, dando lugar a que el que mas posea tribute en mayor medida; no existiendo esa injusta igualdad propia de los impuestos al consumo, lo que origina que todo el que adquiera mercancía o reciba la prestación de un servicio, tenga que pagar exactamente el mismo tributo independiente de su mayor o menor capacidad económica.

Dentro de nuestro Derecho Fiscal, destaca como impuesto a la riqueza el Impuesto sobre la Renta, incide sobre utilidades y rendimientos y al operar a base de tarifas progresivas, tiende hacia la meta de redistribución del ingreso nacional. Estas finalidades no se pueden apreciar en el Impuesto al Valor Agregado, el que esta destinado a gravar actos de consumo, no con propósitos de justicia tributaria, sino que procura al Erario Federal, a costa de agudos problemas inflacionarios, ingresos rápidos y abundantes.

Sommers sostiene que, las economías de las modernas haciendas Públicas se debaten en la lucha de impuestos indirectos versus impuestos directos, es decir, entre la necesidad económica y la justicia tributaria. Lucha que, la primera acción esta muy lejos de batirse en retirada.

5.2 efectos de las contribuciones

El tema de los efectos de los tributos o contribuciones se presenta como una cuestión de gran interés dentro del desarrollo general del Derecho Fiscal; ya que se precisan las reglas relativas a las reacciones que el establecimiento y cobro de los impuestos producen, el legislador estará en aptitud de efectuar los planteamientos jurídicos necesarios, con el objeto de lograr las finalidades concretas perseguidas en la formulación de cada tributo. Se encontrará en condiciones de prever que el sujeto señalado como causante o contribuyente será quien efectivamente llegue a enterarlo, puesto que no puede dejar de pensarse que la repercusión o traslación, es en algunas circunstancias un verdadero caso de falta de equidad. Lo que implica una contravención constitucional, pero también una injusticia social.

EFECTOS POSITIVOS Y NEGATIVOS

Una vez creado legislativamente el impuesto, crea una obligación tributaria a cargo de quienes aparecen señalados como destinatarios en la Ley respectiva. El Fisco adquiere el derecho de exigir su importe y de tomar las medidas respectivas que juzgue adecuadas para su eficiente recaudación. Es a partir de ese momento que el impuesto surte efecto.

La consecuencia inmediata parece ser el pago de una prestación en beneficio del Erario. Sin embargo no es posible considerar la cuestión en términos tan sencillos. La hipótesis normativa de los impuestos toma como ámbito personal de la aplicación a una pluralidad indeterminada de sujetos, es decir, se esta en presencia de una disposición de carácter general, con origen y destino a una colectividad productora de recursos económicos.

Esta colectividad integra un núcleo social en que campean intereses personales, monetarios y políticos. La reacción de los causantes frente a las cargas impositivas, en modo alguno revela la uniformidad. Ante la situación, deben contemplarse dos tipos de diversos de efectos: negativos y positivos; cuyas consecuencias lógicamente se traducen en la falta de pago o en el pago mismo.

Un adecuado análisis de semejantes efectos puede servir de pauta para planear la determinación y recaudación impositiva, así como para conocer algunas de las causas de la evasión tributaria. Desde el punto de vista del contribuyente, permite evaluar la vigencia práctica de los principios constitucionales de equidad y proporcionalidad, cuyos alcances deben respetarse si se desea crear una conciencia cívica en los administrados con relación a sus obligaciones ante el Fisco.

Se estiman como efectos negativos de los tributos o contribuciones a la evasión y al fraude fiscal, que son las formas típicas de rechazo a la cargas tributarias. Sin embargo, deben analizarse con sumo cuidado, por las consecuencias regresivas que podría acarrear a la economía nacional, un tercer eyecto negativo: la remoción, Caso d inactividad de fuentes generadoras de ingresos por abstención, no sancionable ni controlable.

Se estiman como efectos positivos la incidencia y pago de los impuestos; contemplando la incidencia simple o incidencia con traslación o repercusión con sus dos manifestaciones: la protraslación y retrotraslación,

III. LA EVASIÓN Y EL FRAUDE FISCAL 

La distinción entre evasión impositiva y fraude fiscal, es, en principio sutil, ya que se trata de una misma situación: la falta de pago por parte del causante de impuestos que se encuentra legalmente obligado a cubrir. El clásico efecto negativo. Pero, atendiendo a la aceptación terminológica de ambos conceptos, resulta factible hacer una distinción.

De acuerdo a la definición del penalista mexicano Francisco Gonzalez y corroborada por el Código Fiscal de la Federación, nos dice que: “Conforme a su nocionales doctrinaria penal, el fraude es un delito patrimonial que consiste, en términos generales, en obtener mediante falacias o engaños, o por medio de maquinaciones no falsos artificios la usurpación de cosas o derechos ajenos”.

Por otra parte, el Maestro Emilio Margáin en su “Introducción al Derecho Tributario Mexicano”, considera la evasión como “sustracción ilegal al pago”. Aunque no entra en mayores consideraciones, con base en lo asentado puede ahondarse en la cuestión, estableciendo en consecuencia la diferenciación entre conceptos.

La evasión opera fundamentalmente como un caso de omisión. Es decir, el contribuyente en forma pasiva deja de cubrir los impuestos, ya sea por ignorancia o por imposibilidad material. Esta situación pasa con frecuencia y debe analizarse separadamente del fraude fiscal.

Mientras que las leyes impositivas requieran de una especialización técnica para ser entendidas, subsistirá un gran numero de causantes de buena fe, que por falta de los conocimientos adecuados, se terminan convirtiendo en evasores fiscales.

El fraude fiscal se caracteriza por el accionar del sujeto pasivo, que lleva a cabo maquinaciones, artificios y falacias, con el deliberado propósito de eludir las prestaciones fiscales. Se tarta de un caso de dolo y mala fe, en el que se causa un perjuicio al Erario,m a través del tortuoso engaño. Un defraudador fiscal es un individuo deshonesto, pero si opera con éxito, es un envidiable ejemplo a seguir, en un foco permanente de tentaciones negativas.

Es decir, ¿Qué es lo que inclina a los contribuyentes a realizar diversos tipos de maniobras para eludir el cumplimiento de las cargas tributarias? Los factores de defraudación son múltiples y variados, y por lo general, responden a la naturaleza intrínseca de cada legislación fiscal. 

Sin embargo, hay tres causas que, resumen el problema y lo individualizan:

1. Las altas tasas impositivas frente a la capacidad económica real de la población que tributa: El legislador no puede desentenderse de la realidad económica, política y social para la que va a legislar. El legislador deberá proceder a la creación de impuestos y a la determinación de tasas respectivas, para que las leyes tributarias sea proporcionales y equitativas. La elevación o modificación de las tasas impositivas tendrá que ser acorde no solo con el aumento real del ingreso de los administrados, si no con el debatido y el incontrolable problema de alza del costo de la vida. Las personas con mayores ingresos deben ser, proporcionalmente, las que aporten mayores recursos económicos al Erario.  Los impuestos a traves de tarifas progresivas deberán incidir sobre la generalidad de la población. Si no se inciden y no reciben los provilegios por parte del poder publico, los orilla a la defraudación.
2. La inmoralidad administrativa: Cabe señalar que la misma puede operar en dos niveles

1. 1. Dentro de la recaudación tributaria.
   2. Durante la aplicación del producto de los impuestos a gastos públicos y a las actividades de interés general.

Se debe precisar que el problema de la inmoralidad escapa del ámbito de acción del legislador para situarse dentro de la esfera de la Administración Pública. El particular pierde respeto hacia sus autoridades y no se siente moralmente obligado a proporcionales sostener económico. Es una norma aceptada que, mientras más muestras de honestidad da un gobierno, mayor es el temor de los administrados de faltar a sus deberes tributarios.

La inmoralidad burocrática durante la etapa recaudatoria proviene fundamentalmente de los bajos emolumentos percibidos por el personal hacendario y del empleo de sistemas anticuados que ocasionan dilaciones, molestias y vejaciones a los causantes. 

Si el particular sabe que mediante determinadas prestaciones eludira el pago de los impuestos y los engorrosos trámites que su entero implican, perderá toda noción de sus deberes públicos ante el ahorro y la comodidad. Ademas, su conciencia estará tranquila al suponer, que es el propio personal gubernamental ek que esta propiciando los fraudes tributarios

La ausencia de debilidades en el personal hacendario constituir a un freno para el contribuyente con intenciones negativas.

Por otra parte, la Administración pública al poner especial empeño en destinar las sumas recaudadas a la atención de los servicios públicos. La percepción de los tributos por parte del Estado se encuentra en el beneficio equivalente que los contribuyentes obtienen al disfrutar de los servicios públicos costeados por por sus impuestos. Si el pueblo observa despilfarro en las erogaciones gubernamentales, abandono en la atención de necesidades colectivas y enriquecimiento desmesurado en el patrimonio personal de los altos funcionarios, quedará desalentado y se negara a pagar sus impuestos, tratando de eludirlos por cuantos medios tenga a su alcance. En cambio, el manejo escrupuloso de los fondos públicos traducido en constantes obras de servicio colectivo, fortalece la conciencia ciudadana y hace ver al causante la conveniencia de pagar correctamente sus impuestos.

3. La falta de conciencia ciudadana y, por ende, de escrúpulos por parte de los contribuyentes: En gran parte tiene como antecedente a la inmoralidad administrativa, ya que existe una verdadera relación dialéctica, entre este elemento negativo y la falta de conciencia ciudadana.  En términos generales, la falta de conciencia ciudadana, debe ubicarse en el sector d ela población integrada por gente inescrupulosa que encuentra especial deleite en transgredir la Ley. En ningún país falta esta clase de persona que sin principios del tipo moral o ético, decimal sus mejores esfuerzos a defraudar al Fisco. Para controlar el efecto negativo, el único medio idóneo es la imposición de sanciones cuyo rigor prevenga y reprima conductas antisociales. Sin embargo, dicho poder sancionador tiene que emplearse con prudencia, a fin de no cometer excesos o injusticias que subleven a contribuyentes de buena fe.

IV, LA REMOCIÓN.

Se le considera como una forma lícita de eludir el pago de los impuestos, en virtud de que se presenta cuando el contribuyente, al no poder cubrir las cargas, opta por no realizar las actividades gravadas. 

Se tipifica por el cierre de industrias, comercios y fuentes de trabajo, o bien por el traslado de dichos centros económicos a otras regiones o países cuyo sistema tributario resulte tolerable. 

Entre sus consecuencias mas graves puede señalarse el desempleo y la fuga de capital, con retroceso en el desarrollo nacional.

Es un fenómeno económico que el Estado no puede controlar en forma directa, debido a que en un orden democrático resulta imposible obligar a alguien a realizar actividades gravadas por las leyes fiscales, a que entes caso violaría la garantía individual universalmente consagrada de la libertad de trabajo, comercio e industria.

La remoción dentro de un sistema tributario implica un problema que puede resultar funesto para la economía nacional. Es un indice de desajustes entre la visión del legislador y la realidad social. Las normas fiscales agobian contribuyente y provocan su huida de las actividades productivas .

Esbozaremos tres causas concretas de este fenomeno:

1. Las altas tarifas impositivas: Es la mas lógica y mas frecuente. El legislador al gravar una fuente productiva, tiene que evaluar la forma y proporción en el que el impuesto incrementara los gastos contra el ingreso global, disminuyó huyendo en consecuencia la ganancia. Si la ganancia no es redituable, se habrá dado paso a la remoción.

Todo impuesto debe contener un sistema de deducciones que impida que se convierta en un gasto mas que represente la gota por la que se derramo el vaso. No se considera correcto prohibir o diferir la deducción de gastos efectivos y necesarios bajo pretexto de incrementar los ingresos del Erario, ya que dicho efecto es pasajero que puede esfumarse a largo plazo el presupuesto de los causantes. Otro factor que incluye para dar origen a la remoción, es relativo a las políticas fiscales y económicas en general que en un determinado tiempo siga un determinado gobierno. La remoción provoca atraso económico, desempleo, cierre de fuentes de trabajo, fuga de capitales y resentimiento en contra d ellas autoridades. Tales efectos deben evitarse, adecuando la legislación fiscal a la situación económica del país.

2. La mala política hacendaria: Es otro factor que afecta sensiblemente la estabilidad financiera de los contribuyentes frente a las cargas fiscales, esta constituido por política de la autoridad hacendaria, que al tratar de cumplir con las obligaciones tributarias, desvirtua la finalidad de las mismas, creando fricción y costos adicionales. Dicha politica puede englobarse dentro de lo que Adam Smith llama visitas y fiscalizaciones odiosas por parte de los recaudadores, que hacen objeto al causante de vejaciones innecesarias, presiones e incomodidades.

Esta semejante política de recaudación convierte en antieconómico un impuesto. Es decir, ocasiona la disminución de los ingresos obtenidos por el Erario. El propósito de toda legislación fiscal es el de procurarle al Erario la mayor cantidad de ingresos posibles para la atención y desarrollo de las Actividades estatales. Sin embargo las altas tarifas o procedimientos de vigilancias y fiscalización no dan semejantes resultados.  

Pro lo anterior, la política del fisco debe operar dentro d aun marco de estricta imparcialidad. Sancionando a los verdaderos evasores, pero evitando injusticias, amenazas al causante, intimidaciones grotescas y particularmente las vejaciones.

El abuso de poder jamas contribuirá a fortalecer la conciencia ciudadana y respeto hacia las autoridades. 

3. La insuficiencia de capitales de inversión: Cuando los capitales de inversión son insuficientes o el interés conforme al cual operan los coloca lejos del alcance del comerciantes e industrial medio, las perspectivas de desarrollo económico a largo plazo tienden a desaparecer, provocando el consiguiente cierre de fuentes de trap ajo y la desocupación. 

Esta circunstancia opera dentro del estricto marco de las relaciones económicas de cada nación y obedece fundamentalmente a factores derivados del problema de la libre concurrencia o de la excesiva intervención del gobierno en la economía. El Estado debe enfrentarse al problema, con el objeto de mantener un desarrollo comercial e industrial estable y uniforme a través de la regulación del crédito, mediante control de la libre concurrencia y restringiendo su intervención exclusiva a sectores básicos de la economía, con el objeto de evitar el enriquecimiento excesivo de un sector de la población y el endeudamiento progresivo del resto de la misma, ya que en caso contrario, al sobrevenir el cierre de comercio e industria será el Estado el primero en resentir las consecuencias.

Gobernantes y legisladores hacendarlos, antes de tomar decisiones en materia económica y tributaria, deben de entender seriamente que es la remoción y como es uno d Elos efectos mas indeseables d toda la política fiscal.

V. EFECTOS POSITIVOS

Toca hacer referencia a los problemas que regularmente suelen presentarse cuando los tributos son cubiertos. 

Primero, cabe señalar que el pago correcto de impuestos representa un signo alentador de progreso dentro de las comunidades, que el Fisco debe estimular y mantener través de una política de acercamiento y comprensión hacia los contribuyentes.

El pago de impuestos es una obligación, que es un ingreso seguro y necesario para el Estado, el cual debe garantizar.

El pago de impuestos da lugar a una serie de relaciones económicas entre gobernados que pueden desembocar en un alza general del costo de la vida y desencadenar temibles efectos inflacionarios.

Cuando un legislador crea un impuesto, persigue básicamente gravar una determinada actividad productiva y que el mismo, incida en sobre los rendimientos de un sector de la población.

La persona señalada por la Ley como sujeto pasivo de la obligación tributaria presenta su declaración y entera el impuesto respectivo ante la oficina recaudadora. 

Por una parte, cubrió un impuesto mayor pero por la otra encareció un producto, fomento el desempleo o canceló otro tipo de actividades económicas que también constituyen a fuentes de impuestos.

En este punto se presenta el principal efecto positivo de la relación tributaria: la traslación o repercusión. Fenómeno fiscal que definen como “El proceso por medio del cual se Forza a otra persona a pagarlo (el impuesto)”.

El impuesto una vez enterado, sigue un camino que va repercutiendo por todos los gambitos de la economía nacional.

VI. LA PERCUSIÓN DEL IMPUESTO

La primera etapa del camino se encuentra en el punto donde la Lay impone la exacción. Se le denomina Percusión del Impuesto, y deviene de la logia de la obligación tributaria.

Toda ley fiscal tiene como elemento y constitutivo el señalamiento del causante o causantes. 

La percusión del impuesto se presenta cuando el causante gravado por el legislador ocurre a pagarlo.

Dentro de un sistema tributario económicamente sano, llegar a este punto representa que positivamente se esta afectando la fuente de ingresos que se desea gravar. Se individualiza al contribuyente y puede apreciarse el impacto genérico sobre la economía nacional, lo que mantiene un control adecuado sobre los imponderables que suelen impedir la correcta planeación fiscal futura.

La percusión es tan solo el punto de inicio en el que eventualmente suele incidir el impuesto, pero sirve de base para el fenómeno de traslación, ya que el obligado directo, en ocasiones presionado por factores numéricos y en otras por conveniencia personal, trata de que sean potros los que en última instancia soporten las cargas fiscales.

Cabe destacar que la doctrina ha considerado dos formas clásicas de traslación: la protraslación y la retrotraslación. Constituyen a dos importantes senderos que recorre el impuesto.

VII. LA PROTRASLACIÓN.

La protraslación es una forma de traslación de impuestos que consiste en incrementar el precio de los bienes y servicios.

Su principal efecto es el encarecimiento de la vida en perjuicio de la clase consumidora, compuesta por la gran mayoría de la población de un país.

En ocasiones llega a convertirse en un medio para generar utilidades netas sin pago de impuestos y sin violar la Ley, pero en perjuicio del sector mas numeroso del conglomerado social.

La protraslación da lugar al llamado “impuesto en cascada”, ya que permite una sucesión de repercusiones que inciden sobre las etapas de la producción.

En el sentido de que la protraslación se presenta como un serio problema que agrava en el encarecimiento de la vida, puesto que al no ser cubiertos los impuestos por los verdaderos causantes, cuyos ingresos o rendimientos el legislador pretendió afectar, inciden sobre otros sectores de la población, sujetos al pago de otros impuestos directos, rompiendo los principios de generalidad, justicia, uniformidad, proporcionalidad y equidad, elementales para cualquier sistema fiscal basado en mutuo respeto de gobernantes y gobernados.

VIII.LA RETROTRASLACIÓN 

El segundo sendero que los impuestos de un país pueden tomar, esta constituido por la retrotraslación, la que consiste en pagar menos por los bienes y servicios.

Hay diferencia entre percusión y retrotraslación; 

En la percusión, el causante señalado por la ley tributaria como obligado directo cubre el impuesto, deduciendo su importe de los ingresos o rendimientos obtenidos.

La retrotraslación,  el fabricante absorbe los impuestos destinados a trabajadores y consumidores, generalmente por exigencias del propio mercado o por presiones de tipo oficial.

La retrotraslación como forma de repercusión resulta más benigna que la protraslación.

IX. LA INCIDENCIA DEL IMPUESTO

Es fase final de los impuestos como consecuencia de la repercusión, denominado por la doctrina como la incidencia del impuesto.

Suele definirse como el lugar de descanso del impuesto, se ubica cuando la persona esta imposibilitada para trasladar la carga del gravamen a otro tercero.

La incidencia es susceptible de presentare en cualquier fase como efecto positivo que los tributos producen al ser debidamente cubiertos.

Aunque no se puede precisar en quien incide un impuesto, particularmente en casos de protraslación y de retrotraslación.

En el caso d ela retrotraslación, el comerciante o el industrial que se ha visto a absorber un impuesto destinado a incidir sobre la clase consumidora, buscara compensar el monto del mismo con cargo a los precios de otros artículos, cuya fabricación o venta se dedique, o tratara de reducir costos dejando de realizar algún otro tipo de actividades, o disminuyendo el nivel de calidad del articulo del que se trate.

La incidencia de los impuestos actuales básicamente a través de la protraslación sobre la mayoría de la población, representada por el publico consumidor. La protraslación constituye la técnica de repercusión que usualmente opera en la vida diaria de las modernas sociedades industriales o en vías de serlo.

5.3 Los impuestos

II. DEFINICIÓN

Los impuestos son el mas importante de los ingresos tributarios del Estado, y en algunos casos el mas importante ingreso del Estado en general, 

Existen varias definiciones de impuestos así como tratadistas o especialistas en Derecho Fiscal.

Pero, en este caso se empleará una sola definición, utilizando la mas completa y adecuada. En este caso, de las mas completas y adecuadas es la que establecía el artículo 2do, del Código Fiscal de 30 de diciembre de 1966 (vigente hasta el 31 de diciembre de 1982), la cual se expresa en los siguientes términos:

“Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie que fija la Ley con carácter general y obligatorio, a cargo de personas físicas y morales, para cubrir lo gastos públicos”.

El análisis de la definición se desglosa en los siguientes elementos:

1. Todo impuesto implica una prestación. Todo contribuyente tiene que desprenderse de una parte proporcional de sus ingresos, utilidades o rendimientos para darla al Estado.
2. La prestación que todo impuesto implica puede ser cubierta en dinero o en especie, según disponga la ley. Cabe señalar que por pago en dinero debemos entender todo aquel que se efectúa en mocedades cuyos legal  en la República Mexicana (pesos).
3. El principio de la legalidad tributaria. Este principio insiste en que ningún impuesto puede tener validez si previa y expresamente no ha sido establecido en una ley expedida después de haberse agotado el correspondiente proceso legislativo que se. Contempla en materia fiscal.
4. Los impuestos deben estar contenidos en leyes de aplicación general. Es decir, aplicables sin distinciones ni discriminaciones de ninguna especie a todas aquellas personas que por cualquier motivo se ubiquen o se coloquen dentro de la normativa.
5. El principio de obligatoriedad. Este principio es consecuencia directa e inmediata del de generalidad. Cuando una persona se coloca dentro de la correspondiente hipótesis normativa o hecho generador del tributo o contribución, automáticamente queda obligada al pago del impuesto respectivo, en la forma y términos que establezca la ley tributaria aplicable.
6. Los impuestos están a cargo tanto de personas físicas como de personas morales. Pueden asumir el carácter de contribuyentes tanto las personas físicas como las personas morales Tanto las personas físicas o individuos, como las sociedades o asociaciones civiles o mercantiles, ya sean nacionales o extranjeras.
7. Vinculación entre impuestos y gastos públicos. En la medida en que el Estado destina el producto o rendimiento d Elos impuestos a la prestación eficiente y adecuada de los servicios públicos, así como la prestación eficiente y adecuada de obras de interés general, es esa medida justifica la existencia de la relación jurídico-tributaria y posee no solo autoridad legal, sino autoridad moral, para exigir a la ciudadanía el pago fiel y oportuno de los impuestos.

III. DEFINICIÓN ADOPTADA POR EL CODIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN.

De acuerdo con la fracción I del artículo 2do del código Fiscal vigente; “Impuestos son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación juridica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las señaladas en las fracciones II y III de este artículo (aportaciones de seguridad social y derechos)”.

La definición anterior tiene deficiencias, este precepto legal omite lo siguiente:

1. Indicar que los impuestos constituyen una prestación, y que por lo tanto derivan de una relación unilateral de Derecho Público que se da entre el Fisco y los contribuyentes.
2. Señalar que los impuestos pueden ser pagados indistintamente en dinero o en especie.
3. Hacer referencia especifica a los principios de generalidad y obligatoriedad que por mandato constitucional deben regir a todo tipo de contribuciones.
4. Establecer el fundamental y tan necesario principio de que los impuestos deben estar destinados a sufragar los gastos públicos.

Por tales razones, se trata de una definición particularmente defectuosa en la que el lenguaje económico parece ser privado sobre la lógica y rigurosa terminología de los verdaderos jurista. Es ta definición es inadecuada para explica lo que debe entenderse  por impuestos.

IV. LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD EN PATERIA IMPOSITIVA.

Se aplicaron de forma especifica a la materia impositiva, a los llamados principios constitucionales de legalidad, generalidad, obligatoriedad y vinculación con el gasto público, por la creciente importancia que los impuestos han venido cobrando como el principal de los ingresos tributarios del Estado.

Es importante que para cumplir con el principio constitucional de proporcionalidad, todas las leyes impositivas deben:

1. Establecer cuotas, tasas o tarifas progresivas que graven a los contribuyentes en función de su verdadera capacidad económica;
2. Afectar impositivamente una parte justa y razonable de los ingresos, utilidades o rendimientos obtenidos por cada contribuyente individual te considerado.
3. Distribuir equilibradamente entre todas las fuentes de riqueza existentes y disponibles en el País, el impacto global de la carga impositiva, a din de que la misma no sea soportada por una o varias fuentes en particular.

Parta cumplir con el principio de constitucional de equidad, las leyes impositivas deben otorgar un tratamiento igualitario a todos los contribuyentes de un mismo impuesto en todos los aspectos de la relación jurídico-tributaria, con excepción a las tasas, cuotas o tarifas, que se inspiran en criterios de progresividad.

La equidad impositiva significa que todos los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma juridica que lo establece y regula.

V. LA DOBLE IMPOSICIÓN INCONSTITUCIONAL 

Al ser impuestos el principal de los ingresos tributarios del Estado, la incidencia de varios gravámenes sobre un mismo objeto va a encontrarse con frecuencia en las leyes impositivas que en otras que regulan otro tipo de contribuciones.

Es oportuno recordar los siguientes conceptos:

1. La hipotesis o casos de doble imposición se presentan en las siguientes situaciones:

1. cuando un mismo sujeto activo establece mas de un impuesto sobre el mismo objeto.
2. Cuando dos o mas sujetos activos establecen mas de un impuesto sobre el mismo objeto.
3. Cuando dos o más sujetos activos establecen dos o más gravámenes cada uno de ellos sobre el mismo objeto.
4. Cuando un sujeto activo acumula un impuesto sobre otro u otros.

2. La doble imposición pugna la fracción IV del artículo 31 constitucional, al pretender exigir aportes tributarios que van mas allá de las capacidades económicas de la ciudadania, al no permitir una correcta distribución del producto o rendimiento de los impuestos entre los tres sujetos activos de los créditos fiscales (federación, Entidades Federativas y Municipios). La doble imposición rompe con cualquier principio o noción de justicia y por ello debe juzgarse como inconstitucional.

3. La Suprema Corte de Justicia de la Nación, en algunas de sus recientes ejecutorias, ha sostenido que la la doble tributación (doble imposición) no e Sun acto inconstitucional violatorio de los principios de proporcionalidad y equidad, debido a que la Carta Magna no la prohibe de manera expresa, inclusive, algunas leyes la autorizan para lograr diversos fines, como: requerimientos técnicos dentro de la organización fiscal imperante en el país, graduar la imposición, crear gravámenes complementarios, buscar un fin social extra-fiscal, lograr una mayor equidad en la imposición y tratar de captar un aumento en el ingreso con mayor comida para la administración Pública.

Se debe de tomar en cuenta este criterio, ya que la tendencia que se advierte en las más recientes reformas y adecuaciones fiscales, es la de continuar gravando el mismo objeto tributario con varios impuestos, particularmente de carácter federal, lo cual en un futuro provocará nuevos debates judiciales y posiblemente nuevos criterios en torno a la discutida inconstitucionalidad de la doble tributación o doble imposición.

VI. LAS APORTACIONES DE SEGURIDAD SOCIAL

De acuerdo a la fracción II del artículo 2do del Código Fiscal de la Federación, nos dice que “aportaciones de seguridad social son las atribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado”.

Entre las aportaciones de seguridad social, destacan las llamadas cuotas obrero-patronales pagaderas al Instituto Mexicanos del Seguro Social y las aportaciones empresariales al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores. 

En No se trata de tributos o contribuciones, sino de aportes económicos que deben hacerse al Estado para que cumpla su relación con la clase trabajadora con algunas de las obligaciones que en materia de bienestar social y vivienda establece el artículo 123 de la Constitucion a cargo de los patrones. De ahí, que el Código haga referencia a “personas que son sustituidas por el Estado”.

Estas aportaciones son objeto de regulación especifica por el hecho de que con el objeto de facilitar su cobro, por disposición de la ley, las aportaciones de seguridad social tienen el carácter de contribuciones. Como las contribuciones son objeto de un procedimiento privilegiado de cobro a través de la vía económico-coactiva o procedimiento administrativo de ejecución fiscal, se otorgan a estas aportaciones el tratamiento legal de contribuciones o tributos, a fin de dotar al Estado de elementos necesarios para cobrarles en forma oportuna y rápida.

Las aportaciones de seguridad social no tienen nada en común con las demás contribuciones (impuestos, derechos, contribuciones especiales y tributos accesorios), porque no derivan de la relación jurídico-tributaria, sino de obligaciones constitucionales en materia laboral.

5.4 LOS DERECHOS

1. CLASIFICACIÓN DE LOS SERVICIOS PÚBLICOS, SEGUN SU FORMA DE FINANCIAMIENTO.

El servicio público suele definirse como la actividad que el Estado lleva a cabo para lograr la satisfacción de necesidades colectivas de interés general.

El doctor Andrés Serra Rojas señala: “El servicio público es una actividad técnica, directa o indirecta, de la administración pública activa o autorizada a los particulares, que ha sido creada y controlada para asegurar (de manera permanente y sin propósito de lucro), la satisfacción de una necesidad colectiva de interés general, sujeta a un régimen de Derecho Público”.

Las necesidades colectivas de interés general son todas aquellas áreas propias de la vida comunitaria, sin cuya atención la subsistencia civilizada del grupo social resulta imposible.

Los servicios públicos se dividen en generales indivisibles y en servicios públicos particulares divisibles:

1. Servicios públicos generales indivisibles. Se definen como aquellos respecto de los cuales las leyes aplicables o la autoridad administrativa no tienen establecido un mecanismo que permita identificar individualmente a cada usuario o beneficiario del servicio. Es decir, son servicios públicos que pueden ser aprovechados indistintamente y  en todo tiempo por cualquier persona.
2. Servicios públicos particulares divisibles. Se definen como aquellos servicios públicos respecto a de los cuales la ley aplicable o la autoridad competente tienen establecidos determinados mecanismos que permiten individualizar e identificar al usuario del servicio. Es decir, cada vez que una persona hacer uso de un servicio público, es inmediatamente identificada o individualizada en alguna forma. De ahí las denominaciones de “particulares y divisibles”, aplicada a esta clase de servicios, ya que los mismos permiten en todo momento al Estado diferencias a los beneficiarios e identificarlos de manera particular.

En tanto que el costo de los servicios públicos particulares divisibles debe ser cubierto con el producto de la recaudación de los Derechos, procederemos al análisis y concepto de la naturaleza juridica de los Derechos.

II. DEFINICIÓN

Los derechos se definen de la siguiente manera: “Son Derechos las contraprestaciones establecidos por el poder público, conforme a la Ley, en pago de un servicio público particular divisible.”

Procederemos a analizar los elementos de esta definición:

1. Los Derechos implican esencialmente una contraprestación, derivan de una relación bilateral en la que el contribuyente, a cargo de una entrega de la correspondiente aportación económica, recibe del Estado un servicio que le beneficia de manera directa y específica.

Emilio Margáin Manatou sostiene que: “El Estado justifica la imposición del pago de derechos, expresando que constituyen al equivalente o importe de los servicios prestados por él en forma particular y que, dado que el interés público en la prestación de estos servicios no es de la misma intensidad que en tratándose de los servicios públicos generales, luego entonces el usuario debe soportar el costo del servicio”.

La esencia de los Derecho esta constituida por las nociones de bilateralidad y contraprestación, de tal manera que cuando el contribuyente paga los Derechos que le corresponden, y va a recibir un servicio gubernamental que le proporciona ventajas particulares. Los Derechos dan origen a una relación jurídica de carácter bilateral, por virtud de la cual el Estado y el contribuyente se otorgan prestaciones reciprocas.

2. El segundo elemento de la definición está constituido por el hecho de que los Derechos son establecidos por el poder público, ósea por el Estado, conforme a la Ley. Al ser los Derechos un tributo o contribución, evidentemente su establecimiento, determinación, liquidación, forma de pago, recaudación y administración, tiene que encomendarse a los órganos del poder publico. El cobro de derechos representa un acto de soberanía e imposición por parte del Estado, que ofrece en relación con los impuestos, la variante esta destinado a sufragar el costo de servicios que benefician a los usuarios de manera directa y especifica. Al recibir el servicio público particular y divisible, queda obligado al pego de los Derechos conforme a términos y condiciones que el Estado ha fijado en ejercicio de su soberanía. Podemos afirmar que ningún Derecho puede ser válido si no se encuentra consignado en una norma juridica aplicable.
3. El último elemento de la definición, consiste en el destino que el Estado debe dar al producto o rendimiento de los Derechos que recaude. Tal y como quedó indicado en la propia definición dicho destino debe ser el de sufragar el costo de los servicios públicos particulares divisibles.  Esta clase de servicios que en forma concreta van a beneficiar a quien los utiliza y no a toda la ciudadania en general, resultaría injusto que si costo se sufragara a través del pago de impuestos, ya que, el Estado estaría distrayendo recursos económicos que necesita para atender necesidades colectivas de interés general.

Conforme a la fracción IV del artículo 2do del Código Fiscal de la Federación, los “Derechos son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado sus funciones de derecho público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados. También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado”. 

La anterior definición adolece de las siguientes deficiencias de técnica juridica:

1. Olvida expresar el elemento esencial que toda definición de derechos debe poseer: el que se trata de contraprestaciones que generan una relación de tipo bilateral entre el Fisco y los contribuyentes, que precisamente se caracteriza por el otorgamiento prestaciones recíprocas. Si no se incluye esta característica, es imposible definir correctamente a los derechos y mucho menos diferenciarlos de los impuestos.
2. En segundo lugar el Código Fiscal incurre, en una confusión al mezclar a los derechos propiamente dichos con los ingresos que el Estado obtiene por el uso de los bienes del dominio público de la nación. Los derechos son una típica contribución porque derivan de la relación jurídico-tributaria. Resulta inadmisible que confundan con ingresos financieros del Estado, como son los que provienen de la explotación de los recursos patrimoniales de la nación.

III. PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES EN MATERIA DE DERECHOS.

Los Derechos son el segundo de los ingresos tributarios del Estado, les resultan perfectamente aplicables los principios que en materia fiscal consagra nuestra Carta Magna. 

La aplicación de los principios constitucionales presenta una serie de variantes, principalmente en relación a lo que expusimos al referir esta misma cuestión  al caso especifico de los impuestos. 

En primera es importante aclarar que los Derechos están sujetos a un principio sumamente especial que no le es aplicable a ningún otro ingreso tributario; principio especial que no le es aplicable a ningún otro ingreso tributario; principio que suele expresarse en los siguientes términos: El hecho generador del tributo en el caso de los Derechos, consiste en que el servicio público particular divisible siempre debe prestarse a petición del usuario.  El supuesto o hipótesis normativa que da nacimiento a los Derechos, estriba en el acto de voluntad por medio del cual el causante ocurre ante el Estado a solicitarle la prestación de un servicio que lo va a beneficiar en forma directa o específica.

Dada la naturaleza de los servicios públicos particulares divisibles, el Estado jamás ofrece espontáneamente a nadie la prestación de esta clase de servicios, sino que tan sólo se concreta a esta en disponibilidad de prestarlos a quienes así se lo soliciten. 

Procederemos a comentar en torno a la aplicación de principios constitucionales en materia fiscal:

1. Principio de Generalidad. Conforme a la naturaleza de este principio, los Derechos deben ser pagados sin excepción por todas las personas, físicas o morales, que se coloquen en la hipótesis normativa de solicitar del Estado la prestación de un servicio público particular divisible. Los Derechos no deben ser cobrados a todos los habitantes de un país, pero si deben hacerse efectivos a todos aquellos que, se beneficien de la actividad estatal a través de la recepción de servicios públicos particulares divisibles.
2. Principio de obligatoriedad, Una vez que el contribuyen ha solicitado a la Administración Pública la prestación de un servicio particular divisible, que aobligado a cubrir el importe de los Derechos correspondientes, en términos y plazos que fije la ley respectivas, den o hacerlo, el Estado está facultado para iniciar en su contra el correspondiente procedimiento económico-coactivo o de ejecución, con la finalidad de recuperar el costo de suministrar in servicio que beneficio de manera directa  y especifica al contribuyente.
3. Principio de Legalidad. Al ser los derechos una contribución o ingreso tributario del Estado, se debe reiterar que, para que los mismos posean validez juridica, deben encontrarse previa y expresamente establecidos en una ley aplicable al caso de que se trate; ley que, debe ser expedida después de agotar el proceso legislativo que en materia fiscal establece nuestra Constitución.
4. Principio de Proporcionalidad. La proporcionalidad consiste en la obligación que todo ciudadano tiene de contribuir a los gastos públicos en una proporción lo mas cercana posible a su respectiva capacidad económica. El criterio es inaplicable tratándoselos de derechos, ya que para calcular el importe no debe tomarse en consideración la capacidad económica del contribuyente. Los derechos a diferencia de los impuestos, no pretenden gravar el ingreso, la utilidad o el rendimiento de una persona, si no, permitirle al Estado la recuperación del costo del servicio público particular divisible que prestó a solicitud del usuario. Tratándoselos de Derechos, la obligación fiscal nace como consecuencia d aun acto de voluntad del interesado que, solicita a la Administración Pública que le preste un servicio que va a beneficiarlo en forma directa y específica.  Para cumplir con el principio, lo que interesa es el costo que para el Estado Representó esa prestación. Para cumplir con el mandamiento institucional, el monto de las tarifas o cuotas de los servicios debe fijarse fundamentalmente en proporción al costo del servicio prestado. También se debe añadir el concepto que nops dice que: La suma en cantidad líquida de los Derecho a pagar debe ser mayor, en términos tanto cuantitativos como cualitativos, para quienes se beneficien en mayor proporción de un servicio publico particular divisible, que para quienes obtengan un beneficio menor.

El principio de Constitucionalidad en el caso de los derechos, queda sujeto al cumplimiento de los dos siguientes extremos:

1. 1. 1. Que el monto de las correspondientes cuotas o tarifas se fije en función del costo del servicio prestado; y
      2. Que proporcional o cualitativamente se grave en mayor medida a quienes mas se benefician (debido a un mayor aprovechamiento) de un determinado servicio, que a quienes obtengan un beneficio menor.
2. Principio de Equidad. Las leyes reguladoras de los derechos deben otorgar un tratamiento igualitario a todos los usuarios de los servicios correspondientes. Esta consideración debe referirse fundamentalmente a las cuotas o tarifas conforme a las cuales los derechos se cobran, estas cuotas o tarifas deben ser iguales para quienes reciban servicios análogos y hagan un uso o aprovechamiento idéntico. Se violaría el principio de equidad si a quien está recibiendo el mismo tipo de servicio público particular divisible y está haciendo el mismo uso de él, se le cobra por concepto de Derechos una cantidad mayor o menor que la que tengan que pagar otras personas que reciban dicho servicio en condiciones análogas. Esta noción de igualdad, es validad siempre y cuando se trate tanto del mismo servicio como de idéntico aprovechamiento, por que las cuotas deben varias cuando el aprovechamiento es desigual, de no ser así, se vulneraría el diverso principio de proporcionalidad. La equidad tributaria opera en el caso especifico de los Derechos cuando la ley respectiva otorga todas las personas  que reciben el mismo servicio y que obtiene un aprovechamiento idéntico, el mismo tratamiento tanto en materia de tarifas o cuotas principalmente, como en lo relativo a fechas y lugares de pago, sanciones, etc.

IV. PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE IMPUESTOS Y DERECHOS

Los impuestos y Derechos corresponden a la categoría única de tributos o contribuciones y que, cuentan con una serie de elementos en común, estos Dons ingresos tributarios se presentan diferencias substanciales que es necesario destacar. Al pertenecer ambos tributos a la misma categoría fiscal, presenta un conjunto de similitudes, por lo que es importante encontrar las notas distintivas que nos permitan diferenciarlos con la debida claridad.

Las principales de dichas diferencias son las siguientes:

1. El impuesto deriva fundamentalmente de un acto de soberanía del Estado, y constituye a una imposición que da origen a una relación unilateral entre el Fisco y el causante. AL contrario, los Derechos derivan de un acto de voluntad del particular, que solicita al Estado la prestación d aun servicio público que lo va a beneficiar de manera directa y especifica; los Derechos genera una relación bilateral.
2. Mientras que los impuestos implican una prestación, es decir, una obligación de dar, los Derechos constituyen una contraprestación u obligación reciproca.
3. Mientras el monto de los impuestos se fija sobre una parte proporcional del ingreso, utilidad o rendimiento que el contribuyente obtiene como consecuencia de la realización de actividades económicas, el importe de las tasas o cuotas de los derechos se establece en función del costo del servicio publico  particular divisible que se preste y en atención al uso o aprovechamiento que de dicho servicio se haga.
4. Mientras los impuestos se causan debido a que el sujeto pasivo, al llegar a cabo sus actividades económicas, se coloca dentro de la hipótesis o supuesto normativo establecido en la ley impositiva, el cobro de los derechos se origina en un acto de voluntad de dicho sujeto pasivo que beneficia de manera directa y especifica.
5. Mientras el producto o rendimiento de los impuestos se destina a sufragar el costo de servicio públicos generales indivisibles, el producto o rendimiento de los derechos deben estar destinado a cubrir el costo de los servicios públicos particulares divisibles.

5.5 contribuciones especiales 

I.ANTECEDENTES: “LA TEORÍA DEL INCREMENTO NO GANADO”

A fin de poder comprender que es una contribución especial o de mejoras, y su papel dentro de la relación jurídico-tributaria, es necesario analizar las circunstancias que le dieron origen. 

La contribución especial deriva de una tesis desarrollada en el ultimo tercio del sigo XIX. La tesis es conocida dentro de la gran mayoría de los manuales de Economía Política como “La Teoría Del Incremento No Ganado”. Se explicará resumidamente la teoría:

Cuando un particular adquiere un bien inmueble ubicado en zona no urbanizada de una ciudad a un precio bajo, lo hace con el propósito de especular. La especulación consiste en que dicho particular, después de su adquisición, se concreta a esperar que, debido al inevitable crecimiento de la propia ciudad, el Estado se vea obligado a llevar a cabo en la zona de ubicación del predio las obra de urbanización o de infraestructura, que consisten en pavimentación, construcción de banquetas, atarjeas, redes de suministro de agua potable, alumbrado público, sistema de recolección de basura, vigilancia policial, áreas verdes, etc. Al concluirse esas obras, el predio del que se trate aumenta su valor, puesto que siempre tendrá una mayor cotización los inmuebles ubicados en zonas urbanizadas que los que se encuentran en áreas en donde no hay servicios fundamentales. Después de un periodo, el particular ha visto como incrementa el valor de su predio sin realizar ninguna erogación, trabajo o esfuerzo para lograrlo; simplemente espero a que el Estado cumpla con el deber de suministrar los servicio públicos de urbanización. Debido a la acción económica y material del Estado, el particular obtiene un incremento sin haber hecho nada, los economistas ingleses definieron esta situación como “incremento no ganado”, puesto que, mediante ella se facilita el rápido enriquecimiento de los adquirentes de predios en zonas semiurbanas, pero susceptibles de urbanización a corto o mediano plazo.

Los autores de esta tesis, recomendaron al Estado que gravara fiscalmente esa ganancia rápida y especulativa constituida por el “incremento no ganado”. Fue así como en principio los países anglosajones empezaron a castigar fiscalmente a los propietarios de predios colindantes con las áreas en las que el Estado llevaba a cabo tareas de infraestructura. Posteriormente esta política tributaria fue adoptada por la mayoría de países del mundo occidental incluyendo a México, hasta perfeccionarla a tal grado que durante los últimos tiempos se dio paso a un sentimiento e rechazo generalizado entre la ciudadania que juzga esta clase de gravámenes como antieconómicos e injustos.

Se debe establecer que la contribución especial o de mejoras, tuvo su origen en la tesis económica del “Incremento no Ganado” y es, una figura jurídico-tributaria destinada a gravar a los propietarios de bienes inmuebles cuyo valor aumenta como consecuencia de las obras de urbanización y de los servicios públicos generales indivisibles que  la autoridad administrativa presta en la zona colindante al lugar de ubicación de dichos inmuebles.

Este ingreso tributario se define en la fracción III del artículo 2do del Código Fiscal de la Federación, que lo define como: 

“Contribuciones de mejoras son las establecidas en la Ley a cargo de las personas físicas o morales que se beneficien de manera directa por obras públicas”.

II. FUNDAMENTO Y JUSTIFICACION DE LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES. TESIS CONTRADICTORIAS: PLUSVALIA VERSUS RECUPERACION DEL COSTO DE LAS OBRAS.

Las contribuciones especiales gravan únicamente el incremento no ganado, es decir, la plusvalía obtenida por los propietarios de inmuebles merced a la acción urbanizadora del Estado. 

En oposición a la tesis “Incremento no Ganado” surgió una segunda tendencia adoptada por la Legislación Fiscal Mexicana. Esta tendencia aun siendo parte de la filosofía social que la “Teoría del Incremento no Ganado”, en el sentido de considerar que se justifica ampliamente al gravar fiscalmente a quienes se enriquecen especulando a costa de los servicios y obras que el Estado realiza, varía radicalmente en la forma de calculo o determinación de la base gravable.

Mientas que los seguidores d ela teoria del “Incremento no Ganado” consideran que debe gravarse indefectiblemente la plusvalía, experimentando como consecuencia de la actividad estatal, la segunda tendencia se inclinando convertir a las contribuciones especiales en un instrumento al servicio del Fisco para lograr la recuperación del costo de las obras y servicios que beneficiaron a los causantes. 

Podemos consignarla en el siguiente cuadro esquemático:

“Tesis del Incremento No Ganado” 

Objeto Gravable: Todos los bienes inmuebles ubicados en la periferia de las obras y servicios de urbanización llevados a cabo por el Estado.

Contribuyentes: Todos los propietarios de los inmuebles de referencia.

Base Gravable: Plusvalía o utilidad obtenida por cada contribuyente en el valor comercial de su predio como consecuencia de las obras y servicios de urbanización.

“Tesis de la Recuperación del Costo”

Objeto  Gravable; Todos los bienes inmuebles ubicados en la periferia de las obras y servicios de urbanización llevados a cabo por el Estado.

Contribuyentes: Todos los propietarios de los inmuebles de referencia.

Base Gravable: Costo de las obras y servicios de urbanización distribuidos entre los contribuyentes.

En nuestra legislación fiscal como federal como local, encontramos múltiples casos de contribuciones especiales basadas precisamente en la debatida “Tesis de Recuperación del Costo”. Así, el Código financiero del Distrito Federal contiene una figura tributaria denominada “Contribuciones de mejoras” que constituye a una contribución especial tal y como lo indican los siguientes textos legales:

Artículo 24. Las contribuciones establecidas en este Código, se clasifican en;

II. Contribuciones de mejoras. Son aquellas a cargo de personas físicas o morales, privadas o públicas, cuyos inmuebles se benefician directamente por la realización de obras públicas.

Articulo 191. Las contribuciones de mejoras con excepción de las previstas en el artículo anterior, se causarán al ponerse en servicio las obras.

Las autoridades fiscales determinaran el momento de las contribuciones de moras atendiendo a la ubicación de los inmuebles en las zonas de beneficio y al porcentaje del costo de la obra que como contribución señala los artículos 188 y 189, en proporción al valor catastral del inmueble.

En nuestra legislación fiscal federal contiene una Ley de contribución de Mejoras por Obras Públicas de Infraestructura Hidráulica, cuyos tes primero preceptos, no dejan lugar a dudad en cuanto a que el fin perseguido por este ordenamiento legal es el de recuperar el costo de determinadas obras hidráulicas realizadas por el Gobierno Federal:

Artículo 1ro. Están obligadas al pago de la contribución de mejoras establecida en esta Ley, las personas físicas y las morales que se beneficien de manera directa por las obras públicas de infraestructura hidráulica construidas por la Administración Pública Federal.

Artículo 2do. El valor de la obra pública comprenderá las erogaciones efectuadas con motivo de la realización de la misma, las indemnizaciones que deban cubrirse y los gastos por financiamiento, sin incluir los de administración, supervisión e inspección de la obra.

Artículo 3ro. Las personas físicas y las morales que se beneficien por una obra pública de infraestructura hidráulica, pagarán la contribución de mejoras sobre el valor recuperable que será el equivalente al 90% del valor a que se refiere el segundo párrafo del artículo anterior.

Nuestra legislación fiscal vigente, ha aceptado e implantado, con todas sus consecuencias y alcances, la criticada y debatida “Tesis de la Recuperación del Costo”. Antes de formular consideraciones complementarias, es preciso referirnos al concepto, elementos, definición y principios aplicables a la contribución especial o contribución de mejoras.

III. DEFINICIÓN

La contribución especial o contribución de mejoras, puede ser definida de la siguiente manera: Son las prestaciones que el Estado obtiene por la realización de servicios públicos generales e indivisibles, normalmente constituidos por obras de urbanización, gravando a los particulares que se benefician de manera directa y especifica con motivo de la realización de tales obras, ya sea sobre el incremento proporcional del costo de las obras o servicios de que se trate.

Analizaremos la definición de acuerdo a sus elementos:

1. La contribución especial es una prestación; es decir, deriva de un acto unilateral por parte del Estado. El particular al convertirse en causante de contribuciones especiales, se enfrente a las consecuencia de una decisión unilateral por parte del Estado.
2. Debe precisarse que las contribuciones especiales se generan como consecuencia de la prestación de servicios públicos generales indivisibles. Es decir, de servicios que benefician a la totalidad de la población. La única peculiaridad, estriba en el hecho de que tales servicios, representan para los propietarios de los inmuebles circundantes un beneficio directo y especifico que no alcanza a los demás miembros de la comunidad (el incremento del valor comercial de sus propiedades). 
3. Los sujetos pasivos de las contribuciones especiales o de mejoras deben poseer un atributo singular que, en cambio, nos e requiere para ser un contribuyente de cualquier otro tributo.  Previamente a la realización de la hipótesis normativa, el contribuyente debe reunir dos calidades especiales: Se propietario de un bien inmueble y la que de dicho bien se ubique dentro del radio de afectación de alguna de las obras de urbanización llevadas a cabo por la administración Pública.
4. Existen dos métodos o procedimientos para determinar el monto de las contribuciones especiales o de mejoras: el que atiende a la plusvalía o incremento no ganado por el propietario beneficiado y que pretende utilizar esta figura jurídico-tributaria como un instrumento que permita al Estado obtener la recuperación del costo de las obras de urbanización que ejecute.

IV. PRINCIPIOS

A fin de comprender las características mas importantes de la contribución especial o de mejoras, se analizaran los principios tributarios que la rigen:

1. El cobro de las contribuciones especiales debe encontrarse fundado en torno a una ley.  Esta sujeta al Principio de legalidad que gobierna a todo el Derecho Fiscal; para su validez normativa, se debe encontrar prevista en una norma juridica aplicable al caso y previamente expedida al proceso legislativo que establece la Constitucion.
2. El cobro debe ser general y su pago obligatorio. Todos lo propietarios de inmuebles localizados dentro del radio de afectación o de beneficio de las respectivas obras de urbanización, están obligados al pago de contribuciones especiales que resulten a su cargo, en forma y termino que la ley establezca.
3. El monto de la contribución especial o de mejoras debe ser proporcional al incremento no ganado por el sujeto pasivo. El principio fundamental en torno al cual debe estructurarse cualquier tipo de Derecho Fiscal es el de Proporcionalidad o de Justicia, según el cual es obligación de todo ciudadano contribuir al sostenimiento del Estado en función de su respectiva capacidad económica, sacrificando una parte proporcional de sus ingresos, utilidades o rendimientos
4. Las contribuciones especiales deben ser exigibles hasta la terminación de las correspondiente sobras de urbanización y su pago debe efectuarse hacia el futuro. Hace alusión al postulado lógico que resulta igualmente aplicable a cualquier criterio que se siga para la determinación del monto de las contribuciones especiales, ya se del incremento no Nando o el de la recuperación del costo de las obras. En ambos caso s no es posible fijar cantidad liquida el importe de este tributo, sino hasta que se conocen o el valor del incremento no ganado o el valor de los trabajos urbanización ejecutado. La obligación legal de cobrar las contribuciones especiales hasta que la obra de que se trate haya sido puesta en servicio, trae aparejado como lógico corolario el que el pago respectivo tenga que hacerse hacia el futuro, es decir, dividido en diversas exhibiciones periódicas exigibles con posterioridad a la terminación de la propia obra.
5. Las obras de urbanización constituyen el hecho generador de las contribuciones especiales o de mejoras se llevan a cabo or decisión unilateral de la Administración publica, independientemente de cualquier solicitud o gestión que al efecto formulen los particulares presuntamente beneficiados. Es la autoridad administrativa la que a su libre arbitrio y discreción decide qué obras han de ejecutarse, en qué lugar, en qué tiempo y a qué costo; las contribuciones especiales se cobran por igual a quienes hayan solicitado los servicios que a quienes no lo hayan hecho e inclusive a quienes ni siquiera los deseen; y si en determinada ocasión las gestiones de alguna junta de vecinos llegan a coincidir con la decisión administrativa, esto no modifica para nada el carácter unilateral de la decisión, ya que siempre la Administración Pública, en ejercicio de su poder soberano, estará en entera libertad de adoptar la que, a su juicio, resulte la resolución más oportuna.

V. INCONSTITUCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES O DE MEJORAS

Se considera que existen dos importantes argumentos para sustentar la inconstitucionalidad de las contribuciones especiales:

1. Que se trata de una contribución que da origen a un típico caso de doble tributación inconstitucional;
2. Que cuando la base gravable esta constituida, como sucede en México, por el costo de las obras, automáticamente se Rome el principio constitucional de proporcionalidad.

Explicaremos los argumentos:

1. El requisito previo e indispensable para ser causante de una contribución especial o de mejoras, lo constituye el tener la propiedad de un bien inmueble.

Dejando de lado el Impuesto sobre Adquisición de Inmuebles, que no grava el derecho de propiedad en si, sino al acto jurídico que le da origen; se planteara la secuela de orden lógico:

1. 1. 1. El objeto del Impuesto Predial está representado por el derecho de propiedad que el sujeto pasivo ejerce sobre un bien inmueble.
      2. Dicho Impuesto debe ser enterado permanentemente por el sujeto pasivo mientras retenga el referido dicho de propiedad;
      3. Los rendimientos del Impuesto Predial deben ser destinados a sufragar el costo de servicios públicos generales e indivisibles, entre los que destacan las obras y trabajos de urbanización.
      4. Cada vez que la autoridad administrativa ejecuta una obra o trabajo cerca del inmueble, exige de su propietario, el pago de una contribución especial.
      5. El objeto de la contribución especial viene a ser el mismo que el del Impuesto Predial, el derecho de propiedad que el sujeto pasivo ejerce sobre un inmueble;
      6. En el caso de la Legislación Tributaria Mexicana, es justo que el propietario del inmueble contribuya a pagar el costo especifico de tales obras.
      7. Cubiertas las contribuciones especiales de que se trate, el sujeto pasivo seguirá estando obligado a continuar pagando periódicamente el impuesto predial mientras conserve la propiedad del inmueble.
      8. Al decidirse enajenarlo, quedará obligado al pago de un impuesto más: el de la Renta, que se calcula sobre ella plusvalía por el obtenida entre las fechas de adquisición y de enajenación.

Aplicando las premisas que anteceden al problema que nos ocupa, se establecen las siguientes conclusiones:

Primera. La doble tributación inconstitucional tiene lugar cuando dos o más sujetos activos imponen dos o más gravámenes sobre el mismo objeto.

Segunda. Tanto el Impuesto Predial como las contribuciones especiales o contribuciones de mejoras inciden sobre idéntico objeto: el derecho de propiedad que el sujeto pasivo ejerce sobre un bien inmueble.

Tercera. El impuesto Predial y las contribuciones especiales están afectos a un mismo fin: la prestación de servicios públicos generales e indivisibles.

Cuarta. En consecuencia, dan origen a una situación de doble tributación inconstitucional, desde que el sujeto activo establece dos gravámenes sobre idéntico objeto.

Quinta. Suponiendo sin conceder que el objeto de las contribuciones especiales, este tributo no incide sobre “el incremento no ganado”, *, sino

que persigue la recuperación del costo de las obras), lo fuera la plusvalía obtenida por el contribuyente, de cualquier forma se presenta la figura de la doble tributación inconstitucional, en virtud de que dicha plusvalía se grava de nueva cuenta al enajenarse el inmueble a través del Impuesto sobre la Renta, el que, al ser un impuesto de naturaleza federal, exclusivamente ofrece la variante. que no afecta para nada el fondo de la cuestión, de que se trata de una doble tributación provocada por la intervención de dos sujetos activos.

2. Para sustentar el segundo argumento de inconstitucionalidad, es necesario saber que; Todo ciudadano tiene la obligación constitucional, pero también el derecho correlativo, de contribuir a los gastos públicos en proporción a sus ingresos, utilidades o rendimientos, pero nunca conforme a cantidades unilateral y arbitrariamente fijadas por la autoridad fiscal. 

En el caso de las contribuciones especiales o de mejoras, el ingreso, utilidad o rendimientos, pero nunca cantidades unilaterales y arbitrariamente fijada por la autoridad fiscal. 

En el caso de las contribuciones especiales, el ingreso utilidad o rendimiento esta representado por la plusvalía op incremento no ganado.

Cuando este factor no se toma e cuenta para el cálculo del crédito fiscal, sino que se atiende a un elemento por completo diferente que no solamente constituye para el causante ni un ingreso, ni una utilidad, ni un rendimiento, sino algo por entero ajeno tanto a su voluntad como a su economía, como en la especie lo es el costo de tal o cual obra de urbanización, se le está obligando a cumplir con obligaciones fiscales cuyo monto en cantidad líquida ha sido fijado en forma unilateral y arbitraria por la Hacienda Pública, lo cual vulnera la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política Mexicana.

VI. CRITERIOS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN EN TORNO A LA CONSTITUCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES O DE MEJORAS.

La idea de que el tributo que nos encontramos analizando resulta inconstitucional, representan tan sólo la opinión personal del autor, la cual no comparte nuestro máximo tribunal, el que en diversas ejecutorias ha sustentado los siguientes criterios:

…es cierto que las obras de planificación benefician indirectamente a todos los habitantes de la ciudad, pero también es verdad que además acrecientan el valor de los predios situados dentro del área beneficiada por las obras, que constituye al mismo tiempo el área de imposición. En consecuencia, no se viola el artículo 31, fracción IV, constitucional si el gravamen está a cargo solamente de los propietarios de las fincas cercanas a las obras y no a toda la población. Además, tal impuesto no se establece por virtud del beneficio general de las obras, sino sobre la mejoria específica de la propiedad (por lo) que constituye un gravamen especial sobre el mejoramiento que reciben los referidos predios y destinado a contribuir y sufragar los gastos de obras determinadas. Informe del Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al terminar el año de 1971, p.p. 303-304. (Amparo en Revisión 5465/57, promovido por Carlos Belina).”

Si bien es verdad que las obras de urbanización son de beneficio colectivo, esto no significa que no tengan utilidad inmediata y directa para los propietarios de las fincas frente a las cuales se realizan tales obras, ya que tratándose, como en la especie, de reconstrucción de banquetas, dichas fincas resultan mejor comunicadas, con independencia del incremento del valor de los mismos predios por la realización de las citadas obras de urbanización. Informe del Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al terminar el año de 1967, pp. 203-204. (Amparo en Revisión 6566/62, Jeanette Buere Buere).

No puede aceptarse el razonamiento en el sentido de que la cooperación es un impuesto que carece de los atributos de proporcionalidad y equidad requeridos por el artículo 31, fracción IV de la Constitución Federal, en virtud de que no se trata de un impuesto, es decir una prestación en dinero o en especie que el Estado fije unilateralmente y con carácter obligatorio a todos aquellos individuos cuya situación coincida con la que la ley señala como hecho generador del crédito fiscal (artículo 20. del Código Fiscal de la Federación), sino de un derecho o sea una contraprestación requerida por el poder público, en pago de los servicios prestados por él (artículo 3o. del propio Código Tributario), por lo que la proporcionalidad y equidad del referido precepto fundamental están en relación con la contraprestación que debe efectuar el propio Estado (sic) y no con la contribución general a los gastos públicos a que están obligados los residentes de la República relativos a la Federación, Estados y Municipios. Semanario Judicial de la Federación, Sexta Epoca, pág. 417. (Amparo en Revisión 1910/65, Catalina Ensástegui Vda. de la O.).

La cooperación no constituye, fiscalmente hablando, un impuesto o contribución, sino un derecho o compensación que se obtiene por el mejoramiento que reciben los particulares con la ejecución de determinadas obras, pues los impuestos o contribuciones se destinan al sostenimiento de los servicios públicos, que el Estado proporciona a la sociedad constantemente y por tiempo indefinido, en tanto que cuando se trata de derechos de cooperación, el costo de la obra que en último análisis mejora a los afectados, se derrama entre los que obtienen el beneficio. En consecuencia, y como los derechos a que se refiere este amparo, se derraman, de acuerdo con los preceptos relativos, entre todos los propietarios o poseedores beneficiados con las obras de urbanización correspondientes, en forma proporcional y equitativa, de acuerdo con las tarifas y costo unitarios correspondientes, es evidente que su reglamentación no adolece de inconstitucionalidad, sino que por el contrario, cumple con los lineamientos establecidos por la Ley Fundamental. Ejecutoria dictada por la Suprema Corte de Justicia de la Nación el día 21 de julio de 1959, en el Amparo en Revisión 2655/52, promovido por María Rufina Parra de Aceves. Ponente, Ministro Rafael Matos Escobedo.

Por lo tanto, a pesar d leo respetables que deben ser los criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y aun a riesgo de estar equivocados, las contribuciones especiales o de mejoras se adecuan al principio de constitucional de proporcionalidad y por ende, vulnera la fracción IV del artículo 31 de nuestra Ley Fundamental.

VII. PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE CONTRIBUCIONES ESPECIALES E IMPUESTOS

Al principio los impuestos y las contribuciones especiales o de mejoras poseen características análogas. Se asemejan en que ambos tributos derivan d aun acto de soberanía del Estado, que unilateralmente establece, determina, recauda y administra. En los dos casos se trata de una prestación 

Como sostiene Sergio F. de la Garza en su Derecho Financiero Mexicano: “… en la contribución de mejora si bien es cierto que el contribuyente experimenta un beneficio económico consistente en el aumento del valor de su propiedad como consecuencia de la realización de la obra pública, opera de manera indirecta, pues la obra pública realizada no pasa a formar parte del patrimonio del contribuyente, de mañero que no recibe en sentido estricto ninguna contraprestación del Estado. El pago de la contribución es obligatorio y no voluntario; de suerte que si el contribuyente no lo hace de grado, el Estado procederá a cobrar el crédito coactivamente”.

Existen grandes diferencias entre impuesto y contribuciones especiales o de mejoras, toda vez que de no ser así, no integraran dos tipos distintos de tributos. 

Resumiremos las diferencias:

1. El fruto o rendimiento de los impuestos se destina a la prestación de servicios públicos generales e indivisibles, es decir, a todos aquellos servicios que de manera global e indiscriminada benefician a la población en general. En cambio, con las contribuciones especiales, los servicios benefician directa y específicamente a un determinado número de particulares; el fruto o rendimiento de esta clase de tributos debe aplicarse a la recuperación del costo incurrido con motivo del suministro de los servicios específicos.
2. Para ser causante de un impuesto basta realizar el supuesto normativo o hecho generador del tributo, mientras que para serlo de una contribución especial o de mejora es requisito poseer el carácter de propietario de un bien inmueble ubicado dentro del “radio de beneficio” de una obra de urbanización.
3. Mientras que el importe en cantidad líquida de los impuestos debe fijarse en proporción al ingreso, utilidad o rendimiento obtenidos por el causante, las contribuciones especiales o de mejoras se establecen en función del costo de trabajos de urbanización presupuestado y ejecutado por el Estado.
4. Mientras que con los impuestos se persigue sufragar el gasto público global, el Estado, con las contribuciones especiales o de mejoras, solo persigue la recuperación de los costos de obra y servicios que han beneficiado a los sujetos pasivos.

VII. PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE CONTRIBUCIONES ESPECIALES Y DERECHOS

A continuación se enumerarán las marcadas diferencias entre estos dos tributos y en que consisten:

1. El cobro de los derechos proviene de un acto de voluntad del sujeto pasivo que ocurre por decisión propia ante la autoridad administrativa, espontáneamente y por convenir a sus intereses, a solicitar la prestación de un servicio. En el caso de las contribuciones especiales o de mejoras, es el Estado el que unilateralmente, y sin estar legalmente obligado a tomar en cuenta la voluntad o intereses del sujeto pasivo, decide y ejecuta obras y servicios que dan origen al tributo.
2. Mientras que los derechos constituyen, a una contraprestación, las contribuciones especiales o de mejoras son una prestación. Resultan dos figuras jurídico-tributarias opuestas en cuanto a la naturaleza de la obligación a satisfacer por el causante.
3. Mientras que los servicios (particulares divisibles) amparados por los derechos única y exclusivamente benefician al sujeto pasivo; los servicios (generales indivisibles) amparados por las contribuciones especiales o de mejoras benefician al sujeto pasivo de manera directa y especifica, pero también a la comunidad.
4. Para ser causante de un derecho basta con tener la necesidad o el interés de solicitar y recibir un servicio directo del Estado. Para convertirse en sujeto de una contribución especial o de mejoras es requisito poseer el carácter de propietario de un bien inmueble ubicado dentro del “radio de beneficio” de la obra de urbanización.

CUESTIONARIO

1. ¿Por qué se habla de una clasificación tradicional y de otra moderna de los tributos o contribuciones?
2. Que importancia reviste el estudio de la clasificación de los tributos o contribuciones?
3. ¿Por qué el impuesto sobre la renta constituye un tributo directo?
4. ¿A partir de qué momento un impuesto empieza a surgir efectos?
5. Explicar las causas principales de evasión fiscal.
6. ¿Cuales son las consecuencias mas graves de la remoción?
7. ¿Por qué se ha definido tradicionalmente al impuesto como un acto de  soberanía de parte del Estado?
8. Explicar por qué todo impuesto implica una prestación y automáticamente genera entre el Estado y el contribuyente una relación unilateral.
9. Explicar en que consisten las llamadas aportaciones de seguridad social, y por qué no son verdades contribuciones.
10. 10. Definir lo que debe entenderse por servicio público.
11. ¿Cómo se definen los servicios públicos genérale indivisibles?
12. 12. ¿Cuál es la finalidad primordial que el Estado persigue con el cobro de los Derechos?
13. 13. ¿Qué clase de servicios constituyen habitualmente a las obras de urbanización?
14. 14.¿Qué grava y cómo se cobra el impuesto predial?
15. 15.Explicar por qué se afirma que las contribuciones especiales o de mejoras tiene el carácter esencial de prestación.